探析資產(chǎn)管理公司抵債資產(chǎn)核算管理中的問(wèn)題

[摘要]文章對當前資產(chǎn)管理公司(AMC)抵債資產(chǎn)財務(wù)核算管理中存在的主要問(wèn)題進(jìn)行深入討論，對問(wèn)題產(chǎn)生的原因進(jìn)行了分析，并提出解決問(wèn)題的對策建議。旨在為財政部今后出臺相關(guān)的AMC會(huì )計制度和AMC抵債資產(chǎn)管理辦法等政策提供有益的參考。

抵債資產(chǎn)是指借款人(擔保人)無(wú)力以現金資產(chǎn)償還金融企業(yè)債權時(shí)，金融企業(yè)依法行使債權和擔保物權而向債務(wù)人、擔保人或第三人收取的用于抵償債權的非現金資產(chǎn)。廣義的抵債資產(chǎn)既包括金融企業(yè)依法取得的擁有所有權、收益權、使用權、處置權的抵債實(shí)物資產(chǎn)，如房產(chǎn)、土地使用權、機器設備、交通工具、商品物資等;也包括抵債的股權、應收賬款、版權、專(zhuān)利權、商標權等權利資產(chǎn)。本文所稱(chēng)的AMC抵債資產(chǎn)，是指金融資產(chǎn)管理公司(以下簡(jiǎn)稱(chēng)AMC)在不良資產(chǎn)收購接收、處置過(guò)程中資產(chǎn)置換、法院裁定或協(xié)議抵債取得的抵債資產(chǎn)。本文就當前AMC抵債資產(chǎn)財務(wù)會(huì )計核算管理中存在的主要問(wèn)題進(jìn)行討論，并提出相關(guān)對策建議。

一、AMC抵債資產(chǎn)核算管理中存在的主要問(wèn)題

(一)抵債資產(chǎn)取得環(huán)節在財務(wù)核算管理中存在的問(wèn)題

一是抵債資產(chǎn)入賬不及時(shí)問(wèn)題。從AMC抵債資產(chǎn)來(lái)源看，既有從剝離銀行劃轉接收的，也有在資產(chǎn)處置過(guò)程中由法院依法裁定、協(xié)議抵債或資產(chǎn)置換取得的。后一種情況，基本不存在入賬不及時(shí)的問(wèn)題，但對由剝離銀行直接接收的抵債資產(chǎn)，由于情況復雜，有的銀行已部分處置，有的因移交過(guò)程中沒(méi)有辦理嚴格的交接手續，而AMC的項目管理人員未及時(shí)清理檔案，就存在因不知情或管理不到位而導致未及時(shí)入賬，出現抵債資產(chǎn)滯留賬外的問(wèn)題。二是抵債資產(chǎn)無(wú)法入賬的問(wèn)題。無(wú)論是剝離過(guò)程中接收的抵債資產(chǎn)還是在處置過(guò)程中取得的抵債資產(chǎn)，都存在因欠缺合法的手續或法律依據而取得的情況，對這部分抵債資產(chǎn)就很難正常入賬。三是抵債資產(chǎn)入賬價(jià)值確定問(wèn)題。AMC取得抵債資產(chǎn)后，主要按照實(shí)際抵債部分的貸款本金和已確認的利息作為抵債資產(chǎn)的入賬價(jià)值，即按法院裁定或協(xié)議抵償的貸款本金和表內利息之和入賬。抵債資產(chǎn)取得時(shí)發(fā)生的稅費，按實(shí)際發(fā)生金額記入“營(yíng)業(yè)費用---業(yè)務(wù)費用”，不計入抵債資產(chǎn)入賬價(jià)值。但現實(shí)中會(huì )出現法院裁定或抵債協(xié)議未明確抵債金額的情況，按照《金融資產(chǎn)管理公司財務(wù)制度(試行)》(財金[2000]17號)第31條規定:“待處置資產(chǎn)應按取得時(shí)的公允價(jià)值計價(jià)”。而公允價(jià)值通常指市場(chǎng)交易價(jià)格，由于抵債資產(chǎn)種類(lèi)繁多，并是非標準產(chǎn)品，要尋求抵債資產(chǎn)的公允價(jià)值是非常困難的，缺乏可操作性，這給抵債資產(chǎn)入賬價(jià)值的確定帶來(lái)困難。四是對AMC依法提起代位權訴訟勝訴后取得債務(wù)人(含連帶責任擔保人)對次債務(wù)人的應收債權在財務(wù)上沒(méi)有任何體現和反映。根據我國最高人民法院關(guān)于適用《中華人民共和國合同法》若干問(wèn)題的解釋(一)第20條規定:“債權人向次債務(wù)人提起的代位權訴訟經(jīng)人民法院審理后認定代位權成立的，由次債務(wù)人向債權人履行清償義務(wù)，債權人與債務(wù)人、債務(wù)人與次債務(wù)人之間相應的債權債務(wù)關(guān)系即予消滅?！睋?，AMC在會(huì )計核算中應進(jìn)行相應的賬務(wù)調整，即應以取得對次債務(wù)人的應收賬款沖減原“待處置貸款”或“購入貸款”科目相應的債權。

(二)抵債資產(chǎn)管理環(huán)節在財務(wù)核算管理中存在的問(wèn)題

一是抵債資產(chǎn)實(shí)地盤(pán)點(diǎn)制度落實(shí)不力問(wèn)題。各AMC內部管理制度均對抵債資產(chǎn)日常管理中要求定期(半年或一年)進(jìn)行實(shí)地盤(pán)點(diǎn)，以了解抵債資產(chǎn)保管狀況，及時(shí)調整賬務(wù)，確保賬實(shí)相符，但現實(shí)情況是，實(shí)地盤(pán)點(diǎn)制度落實(shí)過(guò)程中很少有財務(wù)人員參與，項目經(jīng)辦人員也并非都通過(guò)實(shí)地對抵債資產(chǎn)現狀進(jìn)行勘查，賬存抵債資產(chǎn)存在毀損、被盜或滅失的風(fēng)險。二是少量抵債資產(chǎn)存在未經(jīng)批準擅自留用的情況。特別是AMC成立初期，由于管理不規范，存在房產(chǎn)、機動(dòng)車(chē)輛等抵債資產(chǎn)未經(jīng)批準擅自留用的違規行為。三是對抵債資產(chǎn)貶值或可能發(fā)生的損失，在會(huì )計期末未按謹慎性原則提取抵債資產(chǎn)減值準備，致使會(huì )計信息不對稱(chēng)，不能真實(shí)反映抵債資產(chǎn)貶值和損耗程度。根據《金融企業(yè)會(huì )計制度》第45條規定:金融企業(yè)應定期或者至少于每年度終了時(shí)對各項資產(chǎn)進(jìn)行檢查，根據謹慎性原則，合理預計各項資產(chǎn)可能發(fā)生的損失，對可能發(fā)生的各項資產(chǎn)損失計提資產(chǎn)減值準備，其計提項目包括抵債資產(chǎn)。四是AMC財務(wù)部門(mén)大多未建立完整的“抵債資產(chǎn)管理臺賬”，以全面地反映抵債資產(chǎn)的取得、管理和處置的全過(guò)程，通過(guò)執行定期檢查、賬實(shí)核對制度，對抵債資產(chǎn)進(jìn)行必要的監督管理。

(三)抵債資產(chǎn)處置環(huán)節財務(wù)核算管理中存在的問(wèn)題

一是對抵債資產(chǎn) “以租代售”的融資租賃、經(jīng)營(yíng)性租賃和分期收款出售的核算問(wèn)題。按照《金融資產(chǎn)管理公司財務(wù)制度(試行)》規定，上述租賃業(yè)務(wù)，應按資產(chǎn)賬面價(jià)值將其轉入“融資租賃資產(chǎn)”和“經(jīng)營(yíng)租賃資產(chǎn)”。對辦理租賃業(yè)務(wù)中取得的收入，按規定計入當期租賃收入。而實(shí)際操作中，AMC采用收付實(shí)現制原則直接將當期租賃收入沖減了“待處置(抵債)資產(chǎn)”科目，不符合現行財務(wù)制度規定。對承租人違約延期付款的情況，未按權責發(fā)生制原則通過(guò)“應收賬款(債權)”科目進(jìn)行核算。對抵債資產(chǎn)處置中以分期收款方式出售的核算，也存在類(lèi)似的問(wèn)題。二是抵債資產(chǎn)超期限處置問(wèn)題。按目前AMC內部的抵債資產(chǎn)管理辦法，為加快抵債資產(chǎn)的處置，規定抵債資產(chǎn)(股權除外)應自取得之日起一年內處置完畢。但實(shí)際情況是，大多數抵債資產(chǎn)都存在超期限處置問(wèn)題，這固然有市場(chǎng)方面的原因，但財務(wù)部門(mén)缺乏必要的監督也是重要原因之一。三是對一時(shí)無(wú)法入賬的抵債資產(chǎn)的處置，AMC通常的做法是，將處置收入作為正常本息回收直接沖減“待處置貸款”或“購入貸款”。這種做法違背了會(huì )計核算的真實(shí)性原則，不能真實(shí)地反映AMC不良資產(chǎn)的處置過(guò)程。

二、AMC抵債資產(chǎn)核算管理中存在問(wèn)題的原因分析

(一)從財務(wù)會(huì )計制度上看，由于財政部一直未出臺《金融資產(chǎn)管理公司會(huì )計制度》，只制定了《金融資產(chǎn)管理公司財務(wù)制度(試行)》，僅靠單一的財務(wù)制度遠遠不能規范AMC不良資產(chǎn)處置的財務(wù)行為和會(huì )計核算要求。況且，2000年出臺的《金融資產(chǎn)管理公司財務(wù)制度(試行)》主要是規范對政策性剝離的不良資產(chǎn)處置的財務(wù)行為，而目前AMC的業(yè)務(wù)已不局限于政策性不良資產(chǎn)處置業(yè)務(wù)，還包括了大量商業(yè)化不良資產(chǎn)的處置業(yè)務(wù)，情況已發(fā)生了很大的變化，原財務(wù)制度已不能完全適應現有業(yè)務(wù)需要。這是造成目前四家AMC抵債資產(chǎn)核算管理不統一且存在諸多問(wèn)題的主要原因之一。

(二)從抵債資產(chǎn)管理制度看，財政部也未針對AMC的實(shí)際情況，出臺類(lèi)似《銀行抵債資產(chǎn)管理辦法》(財金[2005]53號)的AMC抵債資產(chǎn)管理制度，AMC缺乏統一的抵債資產(chǎn)接收、管理、處置和核算的制度規范和監管標準。

(三)從AMC內部管理制度執行情況看，前述抵債資產(chǎn)核算管理中存在的諸多問(wèn)題，既有執行內部管理制度不力和管理不到位方面的原因，如抵債資產(chǎn)實(shí)地盤(pán)點(diǎn)制度不落實(shí)、未經(jīng)審批擅自自用等。也有制度不健全不完善方面的原因，如租賃和代位權確立后的會(huì )計核算處理問(wèn)題等。

(四)從AMC的財務(wù)體制上看，由于A(yíng)MC不存在利潤(損益)核算的問(wèn)題，財政部對AMC的政策性不良資產(chǎn)處置的考核，主要以“兩率”(現金回收率和處置費用率)承包考核為核心。這種財務(wù)體制的安排，決定了某些財務(wù)核算失去了意義。比如抵債資產(chǎn)減值準備的計提等。

三、完善AMC抵債資產(chǎn)核算管理的對策建議

(一)建議財政部及時(shí)出臺《金融資產(chǎn)管理公司會(huì )計制度》，以規范AMC商業(yè)化轉型后不良資產(chǎn)處置活動(dòng)會(huì )計核算的需要。同時(shí)，應在A(yíng)MC六年來(lái)不良資產(chǎn)處置財務(wù)會(huì )計核算實(shí)踐的基礎上，適時(shí)修訂《金融資產(chǎn)管理公司財務(wù)制度(試行)》，進(jìn)一步規范AMC的財務(wù)行為。在具體業(yè)務(wù)的核算管理上，一是對抵債資產(chǎn)的入賬價(jià)值問(wèn)題，應按合理定價(jià)原則，經(jīng)過(guò)嚴格的資產(chǎn)評估程序來(lái)確定抵債資產(chǎn)的價(jià)值，以市場(chǎng)價(jià)格為基礎的合理定價(jià)來(lái)確定入賬的“公允價(jià)值”。二是對因欠缺合法的手續或法律依據而無(wú)法入賬的抵債資產(chǎn)，應設立“待轉抵債資產(chǎn)”科目進(jìn)行核算，以杜絕抵債資產(chǎn)滯留賬外現象發(fā)生。三是對經(jīng)訴訟由法院審理后認定代位權成立而取得對次債務(wù)人應收賬款的情形，應設立“待處置應收賬款”科目進(jìn)行核算，以沖減原“待處置貸款”或“購入貸款”相應的債權。四是對抵債資產(chǎn)貶值或可能發(fā)生的損失，在會(huì )計期末應按重新評估認定的市場(chǎng)公允價(jià)值，計提“抵債資產(chǎn)減值準備”。五是對抵債資產(chǎn)分期付款出售或租賃經(jīng)營(yíng)中出現的違約延期支付的情形，應按權責發(fā)生制原則通過(guò) “待處置應收賬款”科目進(jìn)行核算和反映。

(二)建議財政部出臺相應的《金融資產(chǎn)管理公司抵債資產(chǎn)管理辦法》，明確AMC抵債資產(chǎn)的管理原則、財務(wù)處理、監督檢查、違法違規處罰等，以規范AMC抵債資產(chǎn)收取、保管和處置行為，防止違法違規行為的發(fā)生，切實(shí)減少抵債資產(chǎn)的人為流失。通過(guò)制定統一的抵債資產(chǎn)管理制度，既可解決目前各AMC內部管理制度不同而導致的監管乏據、標準不一的問(wèn)題，同時(shí)也有利于解決前述抵債資產(chǎn)核算與管理中存在的問(wèn)題。如建立定期檢查、賬實(shí)核對制度等。在抵債資產(chǎn)處置期限問(wèn)題上，根據AMC六年來(lái)的處置實(shí)踐，建議財政部參照《銀行抵債資產(chǎn)管理辦法》的規定，即不動(dòng)產(chǎn)和股權應自取得日起二年內予以處置;除股權外的其他權利應在其有效期內盡快處置，最長(cháng)不得超過(guò)自取得日起的二年;動(dòng)產(chǎn)應自取得日起一年內予以處置。

(三)加強對AMC抵債資產(chǎn)的監督檢查，加大對違規行為的處罰力度。一方面，AMC要在抵債資產(chǎn)的接收、管理、處置和財務(wù)處理等方面要嚴格執行有關(guān)規定，特別是財務(wù)部門(mén)要建立完整的抵債資產(chǎn)管理臺賬，切實(shí)落實(shí)抵債資產(chǎn)的實(shí)地盤(pán)點(diǎn)制度，堅決杜絕抵債資產(chǎn)賬外管理與處置、以非合法方式取得抵債資產(chǎn)、未經(jīng)批準擅自留用抵債資產(chǎn)等違規行為。另一方面，財政、審計和銀監等相關(guān)職能部門(mén)要加強對AMC抵債資產(chǎn)的監督檢查，加大對違規行為的處罰力度。對目前各AMC抵債資產(chǎn)核管理中普遍存在的不合規問(wèn)題，要在完善相關(guān)制度的基礎上責令其盡快自查自糾。