關(guān)于發(fā)現行政事業(yè)單位賬外賬的途徑與方法

近年來(lái)各地較多地推行了會(huì )計結算中心制度，許多行政事業(yè)單位的財政（財務(wù)）收支在結算中心核算，為加強財務(wù)管理，提高政府資金使用效益發(fā)揮了積極作用。然而這一制度并非能“包治百病”，由于諸多方面的原因，行政事業(yè)單位中存在的賬外資金問(wèn)題仍時(shí)有發(fā)生。

一、賬外賬的主要表現形式

從審計實(shí)踐看，行政事業(yè)單位賬外賬的設立形態(tài)可謂五花八門(mén)，其手段、方法各異，技術(shù)性、隱蔽性越來(lái)越強：有的存放在單位食堂賬上；有的放在社團組織賬上；有的將現金放入財務(wù)室或秘密放在具有隱蔽性的其他部門(mén)；有的將部分現金放在財務(wù)人員手中；有的以個(gè)人名義在銀行開(kāi)立存折賬戶(hù)，由相關(guān)人員保管。其主要表現形式有：

一是較難確認的體外循環(huán)。實(shí)行會(huì )計結算中心統一核算制度后，進(jìn)入結算中心單位的費用開(kāi)支被嚴格控制。因而一些主管部門(mén)往往在年初或年末，以某一理由撥出部份資金到其下屬單位，其部分費用轉嫁給下屬單位、或由下屬單位報銷(xiāo)、或由下屬單位直接與經(jīng)營(yíng)單位結算。在主管部門(mén)的賬上撥款理由充足，在下屬單位上級補助收入與主管部門(mén)的撥出款分毫不差，主管部門(mén)轉嫁的費用在下屬單位的賬上反映的是自身的支出。

二是隱蔽性很強的賬外結算。目前行政事業(yè)單位資產(chǎn)重購置、輕管理的情況仍然較為突出，有的甚至有意不建資產(chǎn)明細賬，為將資產(chǎn)租賃收入或轉讓收入不入賬打下伏筆。資產(chǎn)擁有單位直接在資產(chǎn)租用單位（個(gè)人）或受讓單位中拿取實(shí)物或接待，其費用由對方單位記賬，年終雙方核對認可，各不拖欠。

三是虛列支出套取現金。目前稅務(wù)機關(guān)對一些商業(yè)零售企業(yè)實(shí)行評稅制或包稅制，開(kāi)具發(fā)票的銷(xiāo)售額與應納稅額的關(guān)系不十分密切。一些商家為拉業(yè)務(wù)，為客戶(hù)少購多開(kāi)、甚至不購也開(kāi)發(fā)票。這些單位利用虛開(kāi)的正規發(fā)票虛列開(kāi)支，也有一些單位編制假發(fā)放清單等套取資金。

四是設立未經(jīng)批準的、所謂的技術(shù)服務(wù)中心、咨詢(xún)中心，把行政監督對象變?yōu)橛袃敺?wù)對象，以少收大量的行政事業(yè)性規費為代價(jià)獲取部分服務(wù)費、咨詢(xún)費，作為服務(wù)中心、咨詢(xún)中心的收入。而這些服務(wù)中心、咨詢(xún)中心未經(jīng)任何機關(guān)批準，審計機關(guān)審前一般不能掌握。

二、賬外賬的資金來(lái)源、存在形式及去向

賬外賬的資金來(lái)源及形成大多與單位職權、職能、資產(chǎn)的所有權有關(guān)。利用這種權力與資源搞賬外收入，權限大小同賬外賬的數額在一定程度上呈相關(guān)性。主要來(lái)源有：

一是截留收入直接轉移到賬外。賬外賬的資金來(lái)源多種多樣，基本上是用隱瞞收入、侵占、截留、轉移和亂收費等非法手段來(lái)實(shí)現的。

二是將違規收費款項不入賬，以個(gè)人名義存入銀行，或存入違規開(kāi)設的單位賬戶(hù)，這些賬戶(hù)在審前調查或審計承諾過(guò)程中，被審單位不會(huì )向審計機關(guān)提供。

三是利用一些個(gè)人交款后索取發(fā)票的意識不強、或收款單位以發(fā)票用完以后補開(kāi)簡(jiǎn)等借口不開(kāi)發(fā)票，將其收入隱藏形成賬外資金。

四是變賣(mài)、出租閑置資產(chǎn)收入形成賬外資金。部分單位固定資產(chǎn)明細賬設置不齊全、或有意不建明細賬，為隱匿閑置資產(chǎn)變賣(mài)、出租收入打下伏筆。

五是將公房出租收入進(jìn)入賬外賬。主要表現為不簽訂租賃合同或簽訂租賃金額不同的“陰陽(yáng)”合同，用假合同應付有關(guān)部門(mén)的檢查。

六是利用行政執法權或業(yè)務(wù)管理權，將下屬單位或業(yè)務(wù)關(guān)聯(lián)單位上繳的管理費、服務(wù)費進(jìn)入賬外賬。

七是采用虛列支出的方法，套取現金形成賬外賬。

賬外資金使用與列支的費用五花八門(mén)，共同的特點(diǎn)都是以權謀私，或者用于超標準發(fā)放職工獎金補貼及其他個(gè)人消費性開(kāi)支，或者支付國家規定的正常財務(wù)支出所不允許的款項。

賬外資金通常有以下去向：一是以為職工謀福利、亂發(fā)獎金、補貼；二是用于拉關(guān)系走后門(mén)進(jìn)行請客送禮或為上級部門(mén)領(lǐng)導付賬；三是小團體旅游的費用；四是購置不便公開(kāi)甚至提供給個(gè)人使用的商品；五是領(lǐng)導層或小范圍私分。六是用于領(lǐng)導經(jīng)手的用途不便公開(kāi)或應由個(gè)人支付的費用；七是單位領(lǐng)導以白條直接提取現金，有否用、怎樣用只有領(lǐng)導自己清楚。這種情況下賬外資金被貪污的可能性很大。

三、審計發(fā)現賬外賬的途徑與方法

賬外賬的私設手段不論多么隱蔽，但違背不了資金來(lái)有其蹤、去有其影的必然規律，審計查找的方法多種多樣，如：核對法、監盤(pán)法、分析法、訪(fǎng)談法等等。在審計實(shí)踐中，下列途徑與方法對發(fā)現被審計單位存在的賬外賬能取得較好的效果。

（一）實(shí)施規范而嚴格的庫存現金監盤(pán)發(fā)現線(xiàn)索。這是檢查“小金庫”的最原始也是最基本的一種方法。一般單位的“小金庫”設置與單位財務(wù)部門(mén)設置體系有一定的關(guān)系。如“小金庫”現金的收付往往就在單位的財務(wù)部門(mén)，因為如果在其它部門(mén)，勢必會(huì )引起與本單位財務(wù)部門(mén)的矛盾，而且職工及與之發(fā)生關(guān)系的單位也會(huì )知道這個(gè)單位有“兩本帳”。審計應在被審計單位財務(wù)人員毫無(wú)思想準備的情況下，選擇某一天進(jìn)行突擊盤(pán)點(diǎn)，可從現金庫里發(fā)現尚未收拾干凈的賬外收支的蛛絲馬跡，順藤摸瓜盡早抓住被審計單位薄弱環(huán)節，為查實(shí)賬外賬打開(kāi)突破口。在監盤(pán)現金時(shí)，如果調整后的賬面現金余額小于或大于實(shí)際庫存現金，且存在數額較大的盤(pán)盈和盤(pán)虧，均可能是單位私設小金庫所為。因為現金保管人員不可能用自己的現金為單位墊付大額支出。而對于存放于保險柜的存折、存單，不管是單位戶(hù)或是個(gè)人戶(hù)，一般都是小金庫資金。盤(pán)點(diǎn)時(shí)，應要求提供所有現金、有價(jià)證券、欠條、收支票據等，并對保險箱、抽屜中的凡是涉及到單位的賬薄、筆記本、憑證進(jìn)行仔細的檢查，往往收獲頗多。如審計在對某學(xué)校二個(gè)出納人員監盤(pán)現金時(shí)，我們發(fā)現了一張未入賬的、非單位法定銀行賬戶(hù)的存款利息單，從而查明了該校的6個(gè)非法定賬戶(hù)。

（二）從有關(guān)人員電腦中的相關(guān)文件中發(fā)現線(xiàn)索。在目前計算機運用較為普遍的情況下，一些財務(wù)人員很有可能在計算機中記錄賬外資金的收支情況，或者編輯在賬外資金中發(fā)放的補貼、福利費清單和經(jīng)濟合同等等。審計通過(guò)對有關(guān)人員電腦的檢查，發(fā)現這方面情況線(xiàn)索的可能性較大。為防止被審單位刪除這些文件，這項工作最好在審前調查階段進(jìn)行。一旦發(fā)現有疑點(diǎn)資料應立即復制到審計人員的計算機，并打印后交有關(guān)人員簽章。如在某學(xué)校檢查有關(guān)人員電腦時(shí)，發(fā)現了最近操作過(guò)的“××小學(xué)補貼”的文件，但相關(guān)賬證中未看到相關(guān)支出，又為我們判定該校有“小金庫”提供了依據。

（三）從非財務(wù)資料中查找線(xiàn)索。如會(huì )議記錄、月（季）度工作總結、行事歷、合同、協(xié)議等。從審計實(shí)踐看，正規財務(wù)賬內與賬外賬一般不會(huì )有資金往來(lái)關(guān)系，也很難查到線(xiàn)索。而會(huì )議記錄等非財務(wù)資料中很有可能發(fā)現一些賬外賬的線(xiàn)索。從收入角度考慮，要檢查是否存在工作已開(kāi)展或已完成但未在賬內核算的隱性收入。如行事歷中有何時(shí)收取何種費用，而正規賬中未查到該收入，基本可以判斷該單位有賬外收入；從支出角度考慮，可能在會(huì )議記錄上有討論決定何時(shí)發(fā)何種福利等事項，而正規賬上未查到該支出，基本可以判斷該單位存在賬外資金。如在審計前有關(guān)部門(mén)對某學(xué)校的兩次收費檢查過(guò)程中，他們都一口否認有假日辦舉趣班的情況。審計過(guò)程中通過(guò)查閱學(xué)校行政會(huì )議記錄、班主任手冊，掌握和查明了該校將大量的辦興趣班收支游離于賬外的嚴重問(wèn)題。

（四）利用審計現場(chǎng)實(shí)施系統進(jìn)行模糊查詢(xún)發(fā)現線(xiàn)索。雖然絕大部分單位的賬外賬不會(huì )與單位賬有經(jīng)濟往來(lái)，但也有一些單位出于某種考慮或財務(wù)人員技術(shù)上的因素，賬外賬在單位賬中存在一定的聯(lián)系。在這種情況下，運用審計現場(chǎng)實(shí)施系統進(jìn)行模糊查詢(xún)、結合審計人員的專(zhuān)業(yè)判斷效果非常明顯。如有些收入來(lái)源不正規的資金，被審單位賬上往往以“收入”、“匯入”、“上繳”等模糊字樣出現在摘要欄，審計可先瀏覽 “銀行存款”明細賬摘要中的內容，經(jīng)專(zhuān)業(yè)判斷后，設定有懷疑的字樣進(jìn)行模糊查詢(xún)，在此基礎上檢查原始憑證。另外，通過(guò)往來(lái)科目審查也有可能發(fā)現賬外賬。如果被審單位往來(lái)款明細賬上摘要欄出現以“代收”、“代付”等模糊字樣的，應作為重點(diǎn)審核內容。如在某局下屬的一國有公司審計過(guò)程中，發(fā)現往來(lái)科目摘要欄中有較多“代收”、“代付”情況，通過(guò)檢查原始憑證，發(fā)現屬于為某一中心代收代付稅款，查實(shí)了該國有公司將400多萬(wàn)元的業(yè)務(wù)收入和部分費用支出游離于公司法定賬。

（五）通過(guò)檢查銀行賬戶(hù)發(fā)現線(xiàn)索。一般情況下，小金庫涉及的人員范圍較小，資金的進(jìn)出一般通常通過(guò)開(kāi)設內部掌握的銀行賬戶(hù)或個(gè)人儲蓄賬戶(hù)進(jìn)行，而這種資金往來(lái)與單位正常的經(jīng)濟業(yè)務(wù)存在著(zhù)千絲萬(wàn)縷的聯(lián)系。因此，在檢查過(guò)程中，應當注意觀(guān)察分析被檢查單位的賬戶(hù)往來(lái)情況，重點(diǎn)關(guān)注四個(gè)方面，一是銀行對賬單中一進(jìn)一出金額相同的資金，是否進(jìn)行了相應的賬務(wù)處理。如果發(fā)現該單位銀行對賬單有資金進(jìn)出，而賬面未作處理，或只在賬面的“銀行存款”科目一進(jìn)一出，基本上可以認定還有其他銀行賬戶(hù)或存在出借銀行賬戶(hù)的情況；二是檢查賬面“銀行存款”科目的摘要欄，有無(wú)概念含糊的內容。如某大隊的銀行存款科目中，收到了幾筆內容不清，且數額較大的款項，經(jīng)過(guò)檢查銀行進(jìn)賬單，發(fā)現這些資金來(lái)自于以本單位名稱(chēng)開(kāi)戶(hù)的另一個(gè)賬戶(hù)，而這個(gè)賬戶(hù)未列入審計承諾書(shū)所附的銀行賬戶(hù)開(kāi)設情況表，具體收支當然未列入單位法定賬中。三是檢查銀行對賬單存款余額與單位的存款日記賬余額是否相符。如果長(cháng)期不符，且數額較大時(shí)，應找明原因；四是檢查轉賬支票。目前使用的轉賬支票一個(gè)致命的缺點(diǎn)是沒(méi)有收款單位的賬號。因收款單位的要求等原因，甲單位在開(kāi)給乙單位的支票上有可能未填寫(xiě)收款單位，乙單位取得支票后把進(jìn)賬單的收款單位填寫(xiě)為丙單位，導致賬外賬的產(chǎn)生，為單位違法和個(gè)人犯罪提供“溫床”。審計要特別注意對被審單位所屬機構收入來(lái)源的審核，從中發(fā)現疑點(diǎn)。如某行政執法單位在食堂使用的收款票據中，向一個(gè)有業(yè)務(wù)聯(lián)系單位收取一筆應屬單位收入的大額資金，收費內容超越了食堂正常的收入項目。經(jīng)到對方單位調查，發(fā)現該發(fā)票的收據聯(lián)上蓋著(zhù)該單位的行政章而非食堂印章。由于出票單位在轉賬支票上未填明收款單位，因而該筆資金進(jìn)入了食堂賬，作為職工福利費使用。

（六）通過(guò)檢查固定資產(chǎn)發(fā)現線(xiàn)索。在通過(guò)對固定資產(chǎn)明細賬的檢查分析的過(guò)程中，重點(diǎn)關(guān)注兩個(gè)方面。一是關(guān)注處置固定資產(chǎn)資金收入不入賬的問(wèn)題?，F階段許多單位，特別是行政事業(yè)單位，經(jīng)常在固定資產(chǎn)購進(jìn)和轉售環(huán)節中資金出現體外循環(huán)、私設小金庫，造成資金流失。審計時(shí)，對有賬無(wú)物的，要看是否有殘值在體外存放或固定資產(chǎn)丟失問(wèn)題。對有物無(wú)賬的，注意是否掩蓋著(zhù)收入不入賬的問(wèn)題。如某單位10多年前已被征用拆除的房屋還掛在賬上，經(jīng)檢查發(fā)現，該單位將已補償的營(yíng)業(yè)用房游離于賬外并出租，租賃費收入在體外循環(huán)，同時(shí)還有100多平方米房屋未得到補償。二是關(guān)注房屋出租。如某學(xué)校賬面反映收到5個(gè)單位的房屋出租合收入，而收回承租單位的水電費卻有6個(gè)單位。經(jīng)進(jìn)一步審查，有部分房屋出租收入游離于賬外。

（七）對撥付下級資金進(jìn)行延伸檢查發(fā)現線(xiàn)索。由于會(huì )計核算中心對收入支出嚴格管理，一些主管單位通過(guò)資金轉移支付，將問(wèn)題向下級單位轉移。主要表現為利用有關(guān)單位套取資金轉放到擅自設置的賬目，私存私放；上級部門(mén)與下屬二級單位或下屬經(jīng)濟實(shí)體相互勾結、弄虛作假套取現金，將現金轉入私設的賬目中，私存私放。支出檢查時(shí)，要重點(diǎn)關(guān)注對下級單位的撥款。特別注意未與財政部門(mén)聯(lián)合下文撥付的資金。除正常的對下屬單位補助外，很有可能產(chǎn)生二種情況：一是下屬單位代主管單位發(fā)放工作人員在補貼、福利、獎金，或列支主管單位賬面不能列支的費用，到時(shí)主管單位以補助形式補償；二是主管單位撥款直接進(jìn)入下屬單位“小金庫”，性質(zhì)就更嚴重。如某主管單位未與財政部門(mén)聯(lián)合發(fā)文，以專(zhuān)項補助形式，向其某下屬單位撥付大額專(zhuān)款，實(shí)質(zhì)是彌補代發(fā)的職工福利、補貼。

（八）結合被審計單位職能或經(jīng)營(yíng)范圍和規模，通過(guò)對支出的邏輯性分析發(fā)現線(xiàn)索。任何單位財政（財務(wù)）收支與其業(yè)務(wù)工作、經(jīng)濟活動(dòng)，存在著(zhù)一定的相關(guān)性或比例關(guān)系。審計時(shí)要對支出的邏輯性進(jìn)行充分分析。如某學(xué)校食堂在當地的幾家超市購買(mǎi)大量的米、油、菜等，審計人員認為不符合邏輯。因為超市的米、油、菜價(jià)格要比專(zhuān)業(yè)市場(chǎng)、菜市場(chǎng)的價(jià)格高得多。經(jīng)進(jìn)一步審查發(fā)現了該校通過(guò)到超市開(kāi)具大量的假發(fā)票套取現金，形成小金庫。再如某事業(yè)單位，其規模并不大，但審計發(fā)現一張原始發(fā)票購入辦公用品數萬(wàn)元，實(shí)質(zhì)是一張假發(fā)票，套取現金后轉入小金庫，然后為單位領(lǐng)導購置了家用電腦。

（九）實(shí)施全面的延伸調查。目前一些單位、特別是管理不十分規范的民營(yíng)機構，受某種利益的驅動(dòng)，有可能鋌而走險為被審單位提供所謂的“方便”。審計可以通過(guò)對與被審單位有經(jīng)濟往來(lái)單位的全面延伸調查，檢查被審單位有無(wú)隱藏收入、在對方單位直接列報費用等問(wèn)題。

以上幾種方法，根據被審計單位的具體情況可綜合運用也可單獨使用。關(guān)鍵是要“對癥下藥”。以最快的速度切中其要害抓住其薄弱環(huán)節，使審計做到有的放矢，縮短審計時(shí)間，提高審計質(zhì)量，提高審計現場(chǎng)工作效率。