試議加強行政事業(yè)單位會(huì )計內部控制的研討

【論文摘要】會(huì )計內部控制制度是現代企事業(yè)單位財務(wù)管理的重要手段，是社會(huì )經(jīng)濟發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物。行政事業(yè)單位自身不以營(yíng)利為目的，是國家政策和法律法規的執行者和貫徹者，其收入主要來(lái)源于國家財政。但是目前行政事業(yè)單位會(huì )計內部控制存在很多問(wèn)題，必須尋找解決措施。

【論文關(guān)鍵詞】行政事業(yè)單位；會(huì )計內部控制；問(wèn)題與對策

最近，筆者深入到四川的一些行政事業(yè)單位進(jìn)行了調研，從總體上看，行政事業(yè)單位內部會(huì )計控制制度基本健全，執行情況良莠不齊，一些突出的問(wèn)題亟待研究解決。

一、會(huì )計內部控制的內涵及其作用

會(huì )計內部控制制度是指一個(gè)單位為了保證各項業(yè)務(wù)活動(dòng)的有效進(jìn)行，保護資產(chǎn)的安全完整和有效運用，防止、發(fā)現和糾正錯誤、舞弊與欺詐行為，保證會(huì )計真實(shí)、合法、完整，提高經(jīng)營(yíng)管理水平和效益，而制定和實(shí)施的一系列具有控制職能的方法、措施和程序，它的產(chǎn)生是隨著(zhù)組織的形成而產(chǎn)生的，貫穿了各個(gè)單位經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的各個(gè)方面，只要存在經(jīng)濟活動(dòng)和經(jīng)營(yíng)管理，就需要有相應的內部控制。1963年，美國審計程序委員會(huì )首次將內部控制分為內部會(huì )計控制和內部管理控制。2008年6月28日，我國財政部、證監會(huì )、審計署、銀監會(huì )、保監會(huì )聯(lián)合發(fā)布了《企業(yè)內部控制基本規范》，對貫徹實(shí)施內控基本規范作出了專(zhuān)門(mén)布署。由于內控規范的實(shí)施是一項系統工程，本著(zhù)循序漸進(jìn)、穩步推開(kāi)的原則，2009年7月1日起，首先在上市公司試行，然后在各單位逐步推開(kāi)。這對于實(shí)施單位內控自我評價(jià)制度和加強內部監督有著(zhù)十分重要的作用。一是保護資產(chǎn)的需要。內控制度對財產(chǎn)物資的保管和使用采取各種控制手段，可以防止和減少財產(chǎn)物資被損壞，杜絕浪費、貪污、盜竊、挪用和不合理使用等問(wèn)題的發(fā)生。行政事業(yè)單位的資金來(lái)源主要是財政資金，用好、管好行政事業(yè)單位的資金，是實(shí)現依法理財工作的基本前提條件，而科學(xué)完善的內控制度可使單位在財務(wù)工作中有章可循，做到收支行為規范化，財務(wù)管理科學(xué)化，減少財務(wù)工作的隨意性，避免資產(chǎn)流失，從源頭上制止腐敗等經(jīng)濟犯罪事件的發(fā)生，為實(shí)施依法理財奠定基礎，保證政府依法理財工作的順利實(shí)施。二是會(huì )計信息質(zhì)量的保證。內控制度通過(guò)制定和執行業(yè)務(wù)處理程序、科學(xué)的職責分工，使會(huì )計資料在相互牽制的條件下產(chǎn)生，從而有效地防止錯誤和弊端的發(fā)生，保證會(huì )計資料的正確性和可靠性。一些單位沒(méi)有完善、有效的內控制度，致使會(huì )計資料在傳遞過(guò)程中因相互脫節而發(fā)生問(wèn)題，導致會(huì )計信息失真。所以，科學(xué)、完善的會(huì )計內控制度是保證及時(shí)為單位工作提供可靠、準確的會(huì )計信息的基礎。三是依法理財的關(guān)鍵。為促進(jìn)單位會(huì )計內控制度建設，加強單位內部會(huì )計監督，強化內部自我約束機制，提高會(huì )計信息質(zhì)量，《會(huì )計法》明確規定“各單位應當建立健全本單位內部會(huì )計控制制度”?！稌?huì )計法》是深化會(huì )計改革，促進(jìn)市場(chǎng)經(jīng)濟健康發(fā)展的保障。而且，會(huì )計內控制度能夠保證國家對各單位的宏觀(guān)控制。國家制定的一系列財經(jīng)紀律及法規，都要求各單位通過(guò)制定會(huì )計內部控制制度來(lái)落實(shí)，各單位通過(guò)實(shí)施內部會(huì )計控制制度實(shí)現自我約束。

二、行政事業(yè)單位會(huì )計內部控制的現狀

近幾年來(lái)，各級行政事業(yè)單位為加強預算管理，提高財政資金使用效益都作出了不同程度的努力?？偟那闆r是好的，其表現在：一是建立組織機構實(shí)施內控。各單位內部組織機構的設置及合理有效的職能分工控制比較明確，做到了相互監督，相互制約，執行“一把手”負責制，分管領(lǐng)導親自抓，并將此項工作列入領(lǐng)導實(shí)績(jì)考核內容。二是建立了職務(wù)分離制度。如出納與會(huì )計分離，審批執行分離。保管賬務(wù)與記錄分離，較有效的防止了錯誤和舞弊行為，控制作用得到了有效的發(fā)揮。三是授權批準較嚴密，且執行得也到位。特別是對一般授權業(yè)務(wù)，都能實(shí)施有效控制，使每項經(jīng)濟業(yè)務(wù)都有人把關(guān)，防止了授權不當或濫用職權現象的發(fā)生。四是財產(chǎn)安全控制制度比較完善。大多數單位對財產(chǎn)清查的時(shí)間、范圍、方式、方法按內控制度的要求都作了明確規定。實(shí)現了資產(chǎn)的安全維護。五是在會(huì )計監督制度方面，進(jìn)行自我調節，定期進(jìn)行審計，起到了一定的約束機制作用。六是會(huì )計信息控制制度，如原始憑證取得、填制、傳遞、審批比較規范。使用會(huì )計科目符合會(huì )計制度要求，編制的手續依據完備。有規范的會(huì )計處理秩序和財務(wù)核對制度，在會(huì )計核算和管理制度是比較健全的。

但筆者在調研發(fā)現行政事業(yè)單位在會(huì )計內部控制方面不同程度地都有著(zhù)進(jìn)一步改進(jìn)的地方。其表現在：一是內控意識相對淡薄。目前，行政事業(yè)單位的負責人大都不太了解也不夠重視單位的內部控制制度，有些認為行政事業(yè)單位的財政資金主要來(lái)自財政預算安排，只要按規定編制預算，取得資金和使用資金便可，以至于出現財政經(jīng)費支出失控的現象；還有些認為行政事業(yè)單位的財務(wù)平時(shí)有財政部門(mén)、會(huì )計核算中心把關(guān)，內部控制完全被忽視。因此很多單位的內部控制制度建設明顯滯后。二是內控制度不完善。內部控制的核心是行之有效的組織、分工、方法、標準、守則和規程，但許多行政事業(yè)單位尚未制定系統規范的財務(wù)內控制度，或者簡(jiǎn)單地以財政部門(mén)預算替代內控制度，致使會(huì )計人員在實(shí)際操作中無(wú)據可依、無(wú)章可循，只能憑個(gè)人經(jīng)驗或口頭不成文的規定做事，管理不嚴謹，隨意性較大。還有些單位雖然制定了一些會(huì )計內控制度和辦法，但由于種種原因未能?chē)栏駡绦?，對內控制度的執行缺乏必要的監督，導致有章不循、違章不究，內控制度形同虛設。個(gè)別規模不大的單位，權責不明確，會(huì )計、出納、資產(chǎn)管理等不相容職務(wù)沒(méi)有有效分離，職責不清，越權行事，給濫用職權、貪贓舞弊等現象造成可乘之機。三是資產(chǎn)不實(shí)，家底不清。資產(chǎn)是內部控制的主要對象，在單位管理中處于核心地位。目前，由于行政事業(yè)單位對內部管理制度缺乏有效地落實(shí)，造成行政單位賬外資產(chǎn)、有賬無(wú)物的現象時(shí)有發(fā)生，單位內部資產(chǎn)轉移、變更缺失相應的手續，財產(chǎn)盤(pán)點(diǎn)制度未能?chē)栏駡绦械葐?wèn)題造成資產(chǎn)家底不清。資產(chǎn)不實(shí)致使財政預算失真，進(jìn)而造成行政單位預算彈性過(guò)大難以控制的嚴重后果。四是部分行政事業(yè)單位內部控制人員素質(zhì)參差不齊?！稌?huì )計法》規定，從事會(huì )計工作的人員，必須取得會(huì )計從業(yè)資格證；而擔任單位會(huì )計機構負責人的，除獲得會(huì )計從業(yè)資格證書(shū)外，還必須具備會(huì )計師以上專(zhuān)業(yè)技術(shù)職務(wù)資格或從事會(huì )計工作3年以上經(jīng)歷。然而，目前個(gè)別行政事業(yè)單位的財務(wù)工作只是由不具備基礎會(huì )計知識的辦公室人員兼任，他們的財務(wù)知識和專(zhuān)業(yè)技能匱乏，業(yè)務(wù)素質(zhì)較低，內控效果較差。五是缺乏必要的內部審計和監督機制。雖然大部分行政單位成立了自己的內部審計部門(mén)，但內部審計人員一般由財務(wù)人員兼任，沒(méi)有建立明確的崗位責任制，缺少一定的獨立性。而財政、審計部門(mén)作為主要的監督機構，其監督機制不完善，監督僅停留在一般經(jīng)濟事項的監督上，缺乏對被審計單位的內部控制制度是否健全進(jìn)行有效的監督和考評，這在一定程度上影響了行政事業(yè)單位內部控制制度體系的完善。 三、完善行政事業(yè)單位內部會(huì )計控制的措施與對策

(一)切實(shí)增強內控意識

按照《會(huì )計法》和《內部控制基本規范》的規定，單位負責人是單位財務(wù)與會(huì )計工作的第一責任主體，對本單位財務(wù)會(huì )計報告的真實(shí)性、完整性以及內部控制制度的合理性、有效性負主要責任。但要真正確立起單位負責人對財務(wù)會(huì )計工作和內部控制制度建設的“第一責任主體”意識，還必須強化對行政事業(yè)單位主要負責人及一些相關(guān)領(lǐng)導在內部控制方面的培訓學(xué)習。為此，各級會(huì )計管理機關(guān)即財政部門(mén)應當聯(lián)合有關(guān)部門(mén)，分期分批和分類(lèi)型地對一級預算單位和二級預算單位的主要負責人及相關(guān)領(lǐng)導舉辦相關(guān)的研討班，使他們在了解把握會(huì )計內部控制基本知識的基礎上，提高對單位會(huì )計內部控制制度建設重要性的認識，培養良好的內部意識和內部控制環(huán)境。

(二)夯實(shí)會(huì )計基礎工作

會(huì )計基礎工作薄弱嚴重制約了行政事業(yè)單位的內部控制制度建設和部門(mén)預算的實(shí)施效果。因此，要提升行政事業(yè)單位內部控制水平，為財政“節流”奠定堅實(shí)的基礎，還必須重視改進(jìn)行政事業(yè)單位的會(huì )計基礎工作，強化會(huì )計系統的控制作用。強化會(huì )計工作基礎，需要財政機關(guān)加強對行政事業(yè)單位會(huì )計人員的會(huì )計基礎工作規范的培訓教育，并在此基礎上建立對行政事業(yè)單位的會(huì )計基礎工作的全面檢查制度，并建立相應的獎懲制度。

(三)完善部門(mén)預算管理

在實(shí)行既有的部門(mén)預算、零基預算的基礎上，適當引入績(jì)效預算模式。部門(mén)預算的各項收支必須嚴格按照規定標準編制，按類(lèi)、款、項、目進(jìn)行細化，分門(mén)別類(lèi)地在預算中單獨編制，并要詳細說(shuō)明預算金額和支出標準。同時(shí)，對經(jīng)費性支出實(shí)行定員定額制度。對于專(zhuān)項經(jīng)費，要根據單位發(fā)展需要和財力可能，分輕重緩急予以適當分配。在預算的執行環(huán)節，應嚴格按制度執行，避免主觀(guān)隨意性。預算單位要增強法制意識，嚴格按照制度辦事，控制集體舞弊行為的發(fā)生。特別強調的是，部門(mén)預算一旦經(jīng)過(guò)財政部門(mén)審批，即具有法律效力。預算單位必須嚴格執行，財政部門(mén)要對預算編制、下達、資金撥付、資金使用的全過(guò)程進(jìn)行監控管理。

(四)健全內控制度體系

行政事業(yè)單位會(huì )計內部控制工作的效果，需要有一套科學(xué)合理的制度體系來(lái)支持和保證。目前，財政部制定的《內部會(huì )計控制規范》雖明確指出其適用范圍包括行政事業(yè)單位，但實(shí)際上是針對企業(yè)制定的。由于沒(méi)有考慮行政事業(yè)單位的特點(diǎn)，也沒(méi)有體現行政事業(yè)單位資金和經(jīng)費管理體制上的特殊性，諸如收支兩條線(xiàn)管理、部門(mén)預算、政府采購、國庫單一賬戶(hù)體系、國庫集中支付和國庫直接支付等，實(shí)際上對行政單位的適用性是比較差的。鑒于行政事業(yè)單位內部控制制度體系不健全、不完善的狀況，財政部門(mén)應當組織有關(guān)專(zhuān)家學(xué)者，研究制定體現行政事業(yè)單位會(huì )計內部控制指引，促進(jìn)行政事業(yè)單位建立健全會(huì )計內部控制的制度體系，并不定期地進(jìn)行監督檢查。

(五)強化內審和外部監督

對于行政事業(yè)單位而言，內部審計是會(huì )計內部控制系統的重要組成部分。強化內部審計的作用，不僅要提高內審職能的地位，保持其與被審計部門(mén)的獨立性，還要設置專(zhuān)職人員，確保內部審計人員獨立行使職權。

對于國家來(lái)說(shuō)，要充分發(fā)揮財政部門(mén)、審計機關(guān)或社會(huì )中介機構的權威性和監督作用，加強對行政事業(yè)單位會(huì )計內部控制制度建設的監督和指導，杜絕行政事業(yè)單位管理人員濫用職權而影響會(huì )計內部控制制度的正常施行，幫助單位建立和完善現有的制度，指出單位管理上的漏洞，從而促進(jìn)單位會(huì )計內部控制制度的執行。這樣，通過(guò)內部審計與外部審計緊密結合，形成合力，才能夠更充分地發(fā)揮其在會(huì )計內部控制中的監督評價(jià)作用。

(六)加大內控考核力度

內部控制制度執行結果的好壞，除了制度要具科學(xué)性、合規性外，另一個(gè)因素就是制度是否被認真執行，這與單位的考核辦法和考核內容有關(guān)。在進(jìn)行考核時(shí)，重點(diǎn)要對單位內部的工作流程執行情況進(jìn)行跟蹤。如果一個(gè)單位內部工作流程很科學(xué)、合理，只要其中某一環(huán)節出現問(wèn)題，就能很快地在后一環(huán)節被發(fā)現。同時(shí)，將考核結果與部門(mén)、人員的獎懲掛鉤。

(七)構筑一種良好環(huán)境

任何一個(gè)單位的內部都存在于一定的控制環(huán)境中，它是一種氛圍，塑造出單位的文化，影響干部職工的控制意識和實(shí)施控制的自覺(jué)性。一方面，決策機構的重視和支持是嚴格、有效執行會(huì )計內部控制制度的保證。因為會(huì )計內部監督主要是衡量和評價(jià)單位內部其他管理控制的有效性的，其成效并不取決于會(huì )計本身，而是取決于決策機構對會(huì )計的利用程度和信任程度，取決于決策機構對會(huì )計合理化建議的采用與否。另一方面，內部控制主要是做人的工作，矯正人的行為，必須配備與職務(wù)相適應的高素質(zhì)人才。這就迫切需要廣大財會(huì )人員加強學(xué)習，更新知識，培養相應的指揮和協(xié)調能力，使內控制度能夠更好地、更全面地貫徹落實(shí)。